"מרכז החיים" של אדם כמבחן להיותו "תושב ישראל" לצורכי מס

א.           כללי

סעיף 1 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א – 1961 (להלן – "הפקודה") מגדיר "יחיד", שהוא "תושב ישראל": "מי שמרכז חייו בישראל".

לשם קביעת "מרכז החיים" מביאים בחשבון את מכלול קשריו המשפחתיים, הכלכליים והחברתיים של הנישום, לרבות: מקום ביתו הקבוע, (בבעלותו) מקום המגורים שלו ושל משפחתו, מקום עיסוקו הרגיל, מקום העסקתו הקבוע, מקום פעילותו בארגונים שונים וכו'.

ב.           "חזקות"

נקבעו בפקודה "חזקות" (ניתנות לסתירה) הקובעות אם "מרכז החיים" של יחיד בשנת המס הוא בישראל.

בהתאם לחזקות אלה, יחיד ייחשב לתושב ישראל, אם שהה בישראל בשנת המס 183 ימים או יותר, או אם שהה בישראל בשנת המס 30 ימים או יותר, וסך כל תקופת שהייתו בישראל בשנת המס המסויימת ובשנתיים שקדמו לה הוא 425 ימים או יותר, אלא אם כן יוכיח הנישום או פקיד השומה אחרת.

ג.             פסיקה

1.          בעמ"ה 7038/03, סולר גיורא נ' פקיד שומה ירושלים, וע"א 477/02,
אריה גונן נ' פקיד שומה חיפה – נקבע, כי "מרכז החיים" מתקבל
משילוב של מבחן אובייקטיבי (מקום שבו מצויות מרב הזיקות הפיזיות
של הנישום) ומבחן סובייקטיבי (מקום שהנישום רואה בו את מרכז
החיים של הנישום).

2.         מגורי בת-הזוג (בישראל) כשלעצמם, אינם מצביעים בהכרח, כי אותו
יחיד הוא תושב ישראל (עמ"ה 517/04, צייגר משה נ' פקיד שומה
אילת), שם נקבע כי אין מניעה שלאדם יהא מקום מושב שונה ממקום
מושבם של בני משפחתו.

ד.            אמנה

הטוען כי על פי הוראות הפקודה, הנישום הינו תושב ישראל, חייב לבחון אם – על פי הסעיף הרלבנטי באמנה למניעת כפל מס בין ישראל לבין מדינת המושב – אותו יחיד הוא תושב ישראל או תושב זר.

חשוב לציין, כי הוראות האמנה גוברות על הוראות הפקודה וזאת לפי סעיף 196 לפקודה. במקום שעל פי האמנה - אדם הוא תושב שתי מדינות תחול סדרת מבחנים, אשר הוא יהא תושב אותה המדינה:

א.         המדינה, שעמה יחסיו האישיים והכלכליים הם הדוקים יותר.

ב.         המדינה שבה "בית הקבע" עומד לרשותו.

ג.           המדינה שבה הוא נוהג לגור.

ד.          מדינת אזרחותו.

אם אי אפשר לקבוע, על פי אף לא אחד מן המבחנים האמור, את מקום התושבות – יישבו הרשויות המוסמכות של ישראל והמדינה הזרה את התושבת בהסכמה הדדית.

ה.         הגשת דוח

יחיד שאינו תושב ישראל, ואין לו כל מקור הכנסה בישראל – חייב להגיש דוח בישראל מכוח סעיף, 131 לפקודה.

כאשר מדובר בנישום אשר על פי הוראות הפקודה – הוא תושב ישראל, ואשר על פי הוראות האמנה למניעת כפל מס – הוא תושב חוץ, לדעתנו, יש לראות בו במעמד "תושב חוץ" בהקשרו אל כלל הוראות הפקודה, ולכן – לא יהיה חייב להגיש דוח כתושב ישראל.